< Back

מיסוי דיירים בתמ"א 38 הריסה ובנייה מחדש

Q: האם דמי השכירות מהיזם חייבים במס הכנסה?

לפי נייר העמדה 04/2025 של רשות המסים, דמי שכירות ששולמו לתקופה שבחוק הם חלק מהתמורה הפטורה, ואין לדווח עליהם כהכנסה.

Q: מה אם הדירה החדשה גדולה ב-30 מ"ר מהישנה?

מבחן השטח לא מתקיים, אבל ייתכן שהדירה עומדת במבחן השווי. אם גם הוא לא מתקיים, החלק העודף עלול להיות חייב במס.

Q: האם אפשר לקבל שתי דירות במקום אחת?

לפי הסעיף, שתי דירות חלופיות אפשריות באזור מוטב. על הוראות לגבי בעלי דירות מבוגרים ראו הטבות מס לקשישים בפינוי בינוי ובתמ"א 38.

Q: האם הפטור חל גם בפרויקט לפי תיקון 139?

לא מצאנו הבהרה רשמית על כך. בדקו מול יועץ מס או מול רשות המסים לפני החתימה.

Q: מי מגיש את ההודעה לרשות המסים?

בדרך כלל עורך הדין שמלווה את העסקה, אבל האחריות להגשה במועד מוטלת על הצדדים. כדאי לקבוע בהסכם מי מגיש.

בתמ"א 38/2 (הריסה ובנייה מחדש), בעל דירה שמוכר ליזם את זכויותיו ומקבל דירה חדשה יכול ליהנות מפטור ממס שבח לפי סעיף 49לג1 לחוק מיסוי מקרקעין. לשם כך הדירה החלופית צריכה לעמוד במבחן שטח (עד 25 מ"ר יותר מהדירה הישנה) או במבחן שווי, והבניין צריך להיהרס ולהיבנות מחדש לפי התוכנית. דמי השכירות שהיזם משלם לתקופת הבנייה נכללים בתמורה הפטורה, ולפי עמדת רשות המסים אין צורך לדווח עליהם כהכנסה.

המדריך מסביר את התנאים, מה קורה כשהם לא מתקיימים, ומה חשוב לבדוק היום, אחרי שתמ"א 38 עצמה פקעה.

קודם כול: מה מצב תמ"א 38 היום

תמ"א 38 פקעה ב-29.8.2024 בערים שלא קידמו תוכנית מחליפה, ובשאר הערים לכל המאוחר ב-18.5.2026. פרויקטים חדשים מקודמים היום בעיקר בשני מסלולים: חלופת שקד (תיקון 139 לחוק התכנון והבנייה) ותוכניות מחליפות עירוניות.

הפטורים שמתוארים כאן נכתבו בחוק המס סביב "תוכנית החיזוק", כלומר תמ"א 38. לא מצאנו הבהרה רשמית של רשות המסים לגבי האופן שבו הם חלים על פרויקט שמקודם לפי תיקון 139 או לפי תוכנית עירונית. לכן בפרויקט חדש חשוב לקבל חוות דעת מיסויית לפני החתימה. רקע מלא על הפקיעה והחלופות נמצא במדריך תמ"א 38.

הפטור בהריסה ובנייה: שני תנאים מצטברים

סעיף 49לג1 נוסף לחוק מיסוי מקרקעין בתיקון מס' 74 (2012). לפי נוסח הסעיף, מכירת זכות שהתמורה בעדה מושפעת מזכויות הבנייה לפי תוכנית החיזוק בדרך של הריסה פטורה ממס, עד גובה שווי זכויות הבנייה, אם מתקיימים שני תנאים:

דירה חלופית – המוכר קיבל דירת מגורים חלופית אחת, או עד שתי דירות באזור מוטב, שעומדת באחד משני המבחנים שבהמשך. לתמורה מתווספים דמי שכירות לתקופת ההריסה והבנייה והוצאות נלוות, כפי שקבע מנהל מיסוי מקרקעין.
בנייה מחדש בפועל – הבניין שנהרס נבנה מחדש לפי התוכנית.

מבחן השטח או מבחן השווי

מספיק לעמוד באחד מהם:

מבחן שטח – שטח הדירה החלופית (או השטח המצטבר של שתי הדירות באזור מוטב) אינו עולה על שטח הדירה הנמכרת בתוספת 25 מ"ר.
מבחן שווי – שווי הדירה החלופית אינו עולה על הגבוה מבין שניים: שווי הדירה הנמכרת בלי זכויות הבנייה הנוספות, או תקרת הפטור שבסעיף 49ז(א)(2) לחוק. התקרה מתעדכנת מעת לעת, ולכן בודקים את הסכום העדכני ביום העסקה.

אזור מוטב

"אזור מוטב" מוגדר בסעיף 49לב כאזור בנגב או בגליל, או כאזור המסווג באשכול חברתי-כלכלי 1 עד 6 לפי פרסומי הלשכה המרכזית לסטטיסטיקה. מנהל מיסוי מקרקעין מפרסם את רשימת היישובים. באזור כזה אפשר לקבל עד שתי דירות חלופיות במסגרת הפטור.

תנאים נוספים שכדאי להכיר

שיעור הזכות של המוכר בדירה החלופית לא יפחת משיעור זכותו בדירה שנמכרה.
המוכר, בן או בת הזוג (אלא אם הם חיים בנפרד) וילדיהם עד גיל 18 נחשבים מוכר אחד.
אם הדירה הועברה לקרוב בפטור ממס בתוך 24 חודשים לפני ההסכם עם היזם, הפטור לפי הסעיף לא יחול.
בתנאים מסוימים ההוראות חלות גם על יחידה שאינה למגורים, כל עוד היא אינה מלאי עסקי.

דמי שכירות בתקופת הבנייה

בנייר עמדה מקצועי 04/2025 (יולי 2025) הבהירה רשות המסים שדמי השכירות שהיזם משלם לבעלי הדירות, מיום הפינוי ועד קבלת הדירה החדשה, הם חלק מהתמורה הפטורה בפינוי בינוי ובתמ"א 38/2. לפי העמדה, אין צורך לדווח עליהם כהכנסה חייבת ואין לנכות מהם מס במקור. זה נכון גם אם הדירה הישנה הייתה מושכרת לפני הפרויקט והכנסות השכירות דווחו. לפי אותו נייר, במקרים מסוימים אותו יחס חל גם על עסקאות במסלול החיזוק.

מה קורה כשהתנאים לא מתקיימים

אם הדירה החדשה גדולה או יקרה מהמותר, או שהדייר מקבל כסף או הטבה נוספת, החלק העודף עלול להיות חייב במס שבח. לפי אתר כל זכות, גם תוספות שאינן ברשימה שבחוק, כמו בריכת שחייה, עלולות ליצור חבות במס. בהריסה ובנייה זה רלוונטי במיוחד כשמבקשים הגדלה משמעותית של הדירה, דירה נוספת מחוץ לאזור מוטב, או פיצוי כספי.

מקרה נוסף: בעלי דירות שלא מכרו ליזם חלק מזכויות הבנייה ורוצים לקנות ממנו שירותי בנייה בכסף. באוקטובר 2024 פרסמה רשות המסים עמדה בנושא, ולפי הדיווחים, במקרים מסוימים עסקה כזו עלולה להיבחן כרכישת דירה, עם חבות במס רכישה. אם זה המצב בבניין שלכם, בדקו את העמדה עם יועץ מס.

דיווח לרשות המסים

לפי כל זכות, יש למסור הודעה למנהל מיסוי מקרקעין בתוך 30 יום מיום ההתקשרות עם היזם. העסקה מדווחת גם כשהיא פטורה, והפטור אינו פוגע בזכאות לפטורים אחרים ממס שבח. הוראות המס של תמ"א 38 נחקקו מלכתחילה לתקופה מוגבלת והוארכו כמה פעמים, ולכן בכל עסקה בודקים מה התחולה ביום החתימה.

רשימת בדיקה לפני חתימה

האם הבניין מקודם לפי תמ"א 38 (בקשה שהוגשה לפני הפקיעה) או לפי מסלול חדש.
נספח מיסוי בהסכם: מי משלם מס שבח, מס רכישה ומע"מ אם הפטור לא יחול.
השוואה בין שטח הדירה הנמכרת לשטח הדירה החדשה, כולל ממ"ד ומרפסת.
הערכת שווי לדירה הישנה ולדירה החדשה, אם מסתמכים על מבחן השווי.
בדיקה אם היישוב נכלל ברשימת אזורי המוטב.
העברות בין בני משפחה בשנתיים שלפני ההסכם.
מועד ההודעה לרשות המסים ומי אחראי להגיש אותה.

טעויות נפוצות

להניח שכל מה שהיזם נותן פטור ממס. תוספות כספיות או שדרוגים חריגים עלולים להיות חייבים במס.
לבלבל בין הפטור בחיזוק (תמ"א 38/1) לבין הפטור בהריסה. התנאים שונים. על מסלול החיזוק ראו מיסוי לדיירים בתמ"א 38: פטור ממס שבח ומע"מ.
להעביר דירה לילד או לבן משפחה זמן קצר לפני ההסכם ולצפות שהפטור יחול.
להסתמך על נוסח ישן של ההטבות בלי לבדוק את התחולה העדכנית.
לחתום בלי עורך דין ויועץ מס שמייצגים את הדיירים.

שאלות נפוצות

האם דמי השכירות מהיזם חייבים במס הכנסה?